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98．在某些情况下，实施合并可能允许被合并企业扶持续经营假定编制财务报表，而这
对参与合并的一方或双方或许本来是不可能的。例如，一个现金流量发生困难的企业与一个
易于获得现金的企业合并，而后者又能将获得的现金用于需要现金的企业，就会发生这种情
况。在这种情况下，在现金流量发生困难的企业的财务报表中披露这种信息，具有相关性。
过渡性规定
99．在本准则生效日（或采纳本准则的日期，视何者为早），企业应按下列表格中的规定
实施。除表格中另有具体规定者，本准则应追溯采用，除非无法也到。
100．在本准则生效日（或更早的日期）采纳本准则形成的影响，应按《国际会计准则第
8号一当期净损益、重大错误和会计估计的变更》予以确认。也就是说，或调整最早列报期
间的期初留存收益金额（《国际会计准则第
8号一当期净损益、重大错误和会计估计的变更》
规定的基准处理方法），或调整当期净损益（《国际会计准则第
8号一当期净损益、重大错误
和会计估计的变更》允许选用的处理方法）。
101．如果本准则的过渡性规定允许有选择，则在按本准则公布的第一份年度财务报表中，
企业应披露所采用的过渡性规定。
过渡性规定商誉和负商誉的重述
情形
要求
1．属购买方式的企业合并，且其财务报表所覆盖期间的起始日早于
1995年
1月
1日。
（1）商誉（负商誉）冲销公积。
鼓励但不要求重述商誉（负商誉）予以重述，则：
①对
1995年
1月
1日以前所有购买合并产生的准则誉和负商誉均予重述；
②按本准则第
41段（59）的要求，在购买日确定分配到商誉（负商誉）上的金额，并相
应地确认商誉（负商誉）；
③根据本准则第
44…4段（61…63）的要求确定自购买日以来商誉的累计摊销额（作为收产
益确认的负商誉的累计额），并相就应予以确认。
（2）商誉（负商誉）已作为一项资产（递延收益）进行了初始确认，介确认的金额不同
于按本准则第
41段（59）的规定应予分配的金额。
鼓励但不要求重述商誉（负商誉）。如果对商誉（负商誉）予以重述，应采用上术情形
1
（1）的要求。
如果对商誉（负商誉）上的金额，应视作是恰当的。对于商誉的摊销（负商誉的确认为
收益），参见下述情况
3和
4。
2．属于购买方式的企业合并，且其财务报表所覆盖期间的起始日为
1995年
1月
1日或
之后、本准生效之前（或在采用本准则的日期之前，如果采用之日早于生效日）。
（1）在购买日，购买成本超过购买企业在可辨认资产和负债的公允价值中的权益。
如果商誉被确认为一项资产，且在购买日分配给商誉的金额是按本准则第
41段的规定确
定的，则参见下述情形
3或
4有关摊销的过渡性规定。
否则，应按如下规定处理：
①按本准则第
41段的要求确定在购买日应该分配到商誉上的分配，并相应地确认这项商
誉；
②按《国际会计准则第
22号企业合并（1993年修订）》的要求确定该项商誉的累计摊销
额，并相应地予以确认（《国际会计准则第
22号企业合并（1993年修订）》规定的
20年上
限有效）；
③根据本准则的要求将商誉的剩余账面金额在剩余有用年限内摊销（具体处理见下述情
形
4）。
（2）在购买日：
①购买成本低于购买企业在可辨认资产和负债的公允价值中的权益；且，
②减少购入的可辨认非货币性资产的公允价值，直到超过部分完全消除（《国际会计准则
第
22号》（1993年修订）中的基准处理方法）。
鼓励但不要求重述商誉（负商誉）。如果对商誉（负商誉）予以重述，则：
①对
1995年
1月
1日后所有企业合并产生的负商誉均予重述；
②按本准则第
59段的要求在购买日确定分配到负商誉上的金额，并相应地确认这项负商
誉；
③按《国际会计准则第
22号企业合并》（1993年修订）的要求应确认为收益的负商誉的
相关累计金额，并相应地予以确认；
④在购入的可辨认应折旧/应摊销非货币资产的剩余加权平均使用年限内，负商誉的剩余
帐面金额确认为收益（具体处理见下述情形
4）。
如果负商誉不予重述，则对购买日分配到负商誉上的金额（如果存在的话），应视作是恰
当的。关于负商誉确认为收益，见下述情形
3或
4。
（3）在购买日：
①购买成本低于购买企业在可辨认资产的负债的公允价价值中的权益；且，
②当消除超过部分而减少购入的可辨信非货币性资产的公允价值（《国际会计准则第
22
号企业合并（1993年修订）》中允许选用的方法）。
如果负商誉已确认，且在购买日分配到负商誉上的金额是按本准则第
59段的规定确定的，
则参见下述情形
3或
4有关负商誉确认为收益的过渡性规定。
否则，应按如下规定处理：
①按本准则第
59段的要求确定在购买日分配到负商誉上的金额，并相应地确认这项负商
誉；
②确定按《国际会计准则第
22号企业合并（1993年修订）》的要求应确认为收益的负商
誉的相关累计金额，并相应地予以确认；
③在购入的可辨认应折旧/应摊销非货币资产的剩余加仅平均使用年限内，将负商誉的剩
余账面金额确认为收益（具体处理见下述情形
4）。
过渡性规定一摊销商誉（负商誉确认为收益）
情形
要求
3．商誉已被确认为一项资产，但以前未予摊销或摊销费用视为零。
负商誉起初被确认为资产负债表中的一个单独项目，但后来并未确认为收益的负商誉金
额视为零。
重述商誉（负商誉）账面金额犹如商誉的摊销额（确认为收益的负商誉金额）一直是按
本准则的规定确定的（见第
44段至
54段（61…63））。
4．商誉（负商誉）以前已被摊销（确认为收益）
不要因以前年度的累计摊销额（确定为收益的累计负商誉金额）和按本准则的规定计算
的累计摊销额之间有差额，而对商誉（负商誉）账面金额予以重述，且：
①将商誉的账面金额在根据本准则的规定确定的剩余有用年限内摊销（见第
44段至
54
段）；
②将负商誉的账面金额在购入的可辨认应折旧/应摊销非货币资产的剩余加权平均使用年
限内确认为收益（见第
62段（1））。
（即：任何变更的处理，应与《国际会计准则第
8号当期净损益、重大差错和会计估计
的变更》对会计估计所要求的处理方法一致。）
生效日期
102．本准则对报告期自
1999年
7月
1日或以后开始的财务报表有效。鼓励较早地运用。
如果企业将本准则应用于
1999年
7月
1日之前开始的年度财务报表，则企业应：
（1）披露这一事实；
（2）同时采用《国际会计准则第
36号一资产减值）、《国际会计准则第
37号一准备、或
有负债和或有资产》和《国际会计准则第
38号一无形资产》。
103．本准则替代
1993年批准的《国际会计准则第
22号一企业合并》。
IAS 23： Borrowing Costs
IAS 23 became effective for annual financial statements covering periods beginning on or after
1 January 1995。
One SIC Interpretation relates to IAS 23：
SIC 2： Consistency … Capitalisation of Borrowing Costs。
Summary of IAS 23
The benchmark treatment is to treat borrowing costs as expenses。
The allowed alternative is to capitalise those directly attributable to construction。
If capitalised and funds are specifically borrowed； the borrowing costs should be calculated
after any investment ine on temporary investment of the borrowings。 If funds are borrowed
generally； then a capitalisation rate should be used based on the weighted average of borrowing
costs for general borrowings outstanding during the period。 Borrowing costs capitalised should not
exceed those actually incurred。
Capitalisation begins when expenditures and borrowing costs are being incurred and
construction of the asset is in progress。
Capitalisation suspends if construction is suspended for an extended period； and ends when
substantially all activities are plete。
国际会计准则第
23号借款费用
（1984年
7月公布，1993年
12月修订）
目的
本号准则旨在说明借款费用的会计处理。本号准则通常要求将借款费用立即予以费用化，
然而，作为所允许的备选处理方法，本号准则也允许将那些可直接归属于相关资产的购置、
建造或生产的借款费用予以资本化。
本号准则旨在说明借款费用的会计处理。本号准则通常要求将借款费用立即予以费用化，
然而，作为所允许的备选处理方法，本号准则也允许将那些可直接归属于相关资产的购置、
建造或生产的借款费用予以资本化。
围
1．本号准则适用于借款费用的会计处理。
2．本号准则替代于
1983年批准的国际会计准则第
23号“借款费用的资本化”。
3．本号准则不涉及权益（包括不属于负债的优先股资本）的实际成本或估算成本。
定义
4．本号准则所使用的下列术语，具有特定的含义：
借款费用，是指企业发生的与借入资金有关的利息和其他费用。
相关资产，是指须经过较长准备期才能达到可以使用或可销售状态的资产。
5．借款费用可以包括：
（1）银行透支、短期借款和长期借款的利息；
（2）与借款有关的折价或溢价的摊销；
（3）安排借款所发生的附加费用的摊销；
（4）按照国际会计准则第
17号“租赁会计”确认的与融资租赁有关的财务费用；
（5）作为利息费用调整的外币借款产生的汇兑差额部分。
6．相关资产的例子，有需要较长准备期才能将其达到可销售状态的存货、制造车间、电
力设备和物业投资。其他的投资，以及常规性生产或生产周期较短且重复大量生产的存货，
则不是相关资产。那些在购置时就已有预定用途或准备销售的资产也不是相关资产。
借款费用基准处理方法
确认
7．7．。
8．在基准处理方法下，借款费用应在发生的当期确认为费用，而不管借款是如何运用的。
揭示
9．财务报表应提示为借款合用所采用的会计政策。
借款费用所允许的备选处理方法
确认
10．借款费用应在发生的当场确认为费用，除非按第
11段的要求已达到可资本化的程度。
11．直接归属于相关资产的购置、建造或生产的借款费用，应作为该项资产成本的一部
分予以资本化。符合资本化条件的借款费用的金额应按本号准则确定。
12．在所允许的备选处理方法下，直接归属于某项资产的购置、建造或生产的借款费用，
应包括在该项资产的成本之中。当借款费用可能为企业带来未来经济利益并且该费用能够可
靠地计量时，应将其作为资产成本的一部分予以资本化。其他借款费用应在其发生的当期确
认为费用。
符合资本化条件的借款费用
13．直接归属于相关资产的购置、建造或生产的借款费用，是指那些如果不为相关资产
发生支出即可避免的借款费用。当企业专门为获得某项指定的相关资产借入资金时，与该相
关资产直接相关的借款费用就很容易认定。
14．要确认特定借款和相关资产之间的直接关系，以及要确定哪些是可避免的借款可能
会比较困难。例如，当企业的融资活动集中调配时，就会发生此困难。当集团使用一系列债
务工具以不同利率借入资金，同时根据不同的基础将这些资金借给集团内其他资本化的开始
企业时，也会产生困难。其他复杂性来源于集团在高通货膨胀经济条件下经营，使用外币借
款或与外币有关的借款，以及来源于汇率的变动。因此，确定直接归属于相关资产的购置的
借款费用金额是困难�