按键盘上方向键 ← 或 → 可快速上下翻页，按键盘上的 Enter 键可回到本书目录页，按键盘上方向键 ↑ 可回到本页顶部！
————未阅读完？加入书签已便下次继续阅读！
例9：某企业1994年6月1日采用分期收款方式销售A商品一台，售价500000元，增值税率为17％，实际成本为300000元，合同约定款项分5年平均收回，每年的付款日期为当年6月1日，并在商品发出后先支付第一期货款。每年收回货款500000÷5＝100000元。
企业应作如下会计分录：
①发出商品时：
借：分期收款发出商品 300000
贷：库存商品 300000
②每年6月1日：
借：应收帐款（或银行存款） 117000
贷：主营业务收入 100000
应交税金——应交增值税（销项税额） 17000
③同时结转商品成本＝300000÷500000×100000＝60000元
借：主营业务成本 60000
贷：分期收款发出商品 60000
3、售后回购
售后回购一般有三种情况：
（1）卖方在销售商品后的一定时间内必须回购；
（2）卖方有回购选择权；
（3）买方有要求卖方回购的选择权。
售后回购是否确认收入，应视商品所有权上的主要风险和报酬是否转移及是否放弃对商品的控制而定。企业应根据不同的回购协议进行具体分析。
（1）卖方在销售商品后的一定时间内必须回购，可能会出现以下情况，第一种情况是，回购价以回购当日的市场价为基础确定，这表明，该商品因增值而获得的收益归买方所有，因贬值而遭受的损失也由买方承担，卖方不再保留该商品所有权上的风险和报酬，但卖方仍对售出的商品实施控制，买方无权对该商品进行处置；第二种情况是，回购价已在合同中订明，则表明商品价格变动产生的风险和报酬均归卖方所有，与买方无关，且卖方仍对售出的商品实施控制。因此这种销售回购本质上不是一种销售，而是一项融资协议，整个交易不确认收入。
例10：某房地产企业A于1997年1月份将一幢已开发完成的房产销售给B企业，售价为9000000元，已收到。该房产成本为6000000元。合同规定，2年后A企业将这幢房产重新购回，回购价为10000000元。
这种交易实际上是A企业将房产作抵押，向B企业借款9000000元，借款期为2年，应支付利息1000000元（10000000－900000）。因此A企业应作如下会计分录：
①销售时：
借：银行存款 9000000
贷：应付帐款——B企业 9000000
②1997年12月31日应预计利息费用500000元：
借：财务费用 500000
贷：应付帐款——B企业 500000
③1998年12月31日应预计利息费用500000元：
借：财务费用 500000
贷：应付帐款——B企业 500000
④1999年1月回购时：
借：应付帐款——B企业 10000000
贷：银行存款 10000000
（2）卖方有回购选择权或买方有要求卖方回购的选择权，应具体分析每项交易的实质，根据行使选择权的可能性大小，以及商品所有权上的主要风险和报酬转移与否，确定是作为销售核算，还是作为融资协议核算。
4、房地产销售
房地产销售就是房地产经营商自行开发房地产，并在市场上进行的销售。如房地产经营商事先与买方签订合同，按合同要求开发房地产的，应作为建造合同，根据《企业会计准则——建造合同》的规定进行会计处理。
房地产销售与工业企业销售商品类似，应按本准则中有关商品销售收入的确认原则进行确认。
在房地产销售中，房地产的法定所有权转移给买方，通常表明其所有权上的主要风险和报酬也已转移，企业应确认销售收入。但也有可能出现法定所有权转移后，所有权上的风险和报酬尚未转移的情况，例如：
①卖方根据合同规定，仍有责任实施重大行动，例如工程尚未完工。这种情况下，企业应在所实施的重大行动完成时确认收入；
②合同存在重大不确定因素，如买方有退货选择权的销售。企业应在这些不确定因素消失后确认收入；
③房地产销售后，卖方仍有某种程度的继续涉入，如销售回购协议、卖方保证买方在特定时期占有财产的协议、卖方保证买方在特定时期内获得投资报酬的协议等。在这些情况下，企业应分析交易的实质，确定是作销售处理，还是作为筹资、租赁或利润分成处理，如作销售处理，卖方在继续涉入的期间内不应确认收入。
企业确认收入时，还应考虑价款收回的可能性，估计价款不能收回的，不确认收入；已经收回部分价款的，只将收回的部分确认为收入。
5、出口销售
企业出口商品，通常的成交方式有以下几种：
（1）离岸价（FOB），即商品的价格中包括售价加上商品被搬运到车船（包括船、火车、汽车等）或其他运载工具上的所有费用。
（2）工厂交货价格（DAF），即买方直接从卖方工厂提货，商品的价格只包括售价，不包括运费。
（3）到岸价（CIF），即商品的价格中包括售价加上商品被运送到买方指定地点的装卸、保险及运输等费用。
（4）成本加运费价格（C&F），即商品的价格中包括售价加上商品被运送到买方指定地点的装卸及运输费用。
在不同的成交方式下，商品所有权上的风险和报酬转移的时间不同，确认收入的时点也不一致。另外，不同的成交方式，表示售价包含的内容不同，所确认的收入金额也不相同。例如：
按离岸价成交时，商品被搬运到车船或其他运载工具上，即表示商品所有权上的风险已经转移，收入可以确认，确认的收入金额为合同注明的离岸价格。
按工厂交货价格成交时，商品在卖方工厂交货时，即表示商品所有权上的风险和报酬已经转移，确认的收入金额为合同注明的工厂交货价格。
按到岸价和成本加运费价格成交时，均应在商品被运送到买方指定地点时，确认收入，但收入的确认金额分别为到岸价和成本加运费价格。
五、提供劳务
（一）劳务收入的确认和计量
提供一项劳务取得的总收入，一般按照企业与接受劳务方签订的合同或协议的金额确定。如有现金折扣的，应在实际发生时计入财务费用。
由于提供劳务的种类很多，如旅游、运输（包括交通运输、民航运输等）、饮食、广告、理发、照相、洗染、咨询、代理、培训、产品安装等。提供劳务的内容不同，完成劳务的时间也不等，有的劳务一次就能完成，且一般均为现金交易，如饮食、理发、照相等；有的劳务需要花较长一段时间才能完成，如安装、旅游、培训、远洋运输等。对于一次就能完成的劳务收入，其确认方法比较简单，在劳务完成时即确认收入。而对于需要较长的时间才能完成的劳务，可能会存在跨越一个会计年度的情况，为了准确确定每一会计年度的收入及相关的成本费用，本准则规定，企业在资产负债表日，如能对提供劳务的交易结果可靠计量，应按完工百分比法确认相关的劳务收入。但如一项劳务的开始和结束均在同一会计年度，则应在劳务完成时确认收入。这样可能会出现同一项劳务由于所处的期间不同，所采用的方法也不同，例如，同一项产品安装工程，工期均为4个月，但一项从2月至5月，一项从11月至次年2月，前者在劳务完成时确认收入，后者采用完工百分比法确认收入，如果提供该项劳务的交易结果能够可靠地估计。
因此，劳务收入应分别下列情况进行确认和计量：
1、在同一会计年度内开始并完成的劳务，应在劳务完成时确认收入，确认的金额为合同或协议总金额，确认方法可参照商品销售收入的确认原则。
2、如劳务的开始和完成分属不同的会计年度，且在资产负债表日能对该项交易的结果作出可靠估计的，应按完工百分比法确认收入。
提供劳务的交易结果能否可靠估计，依据以下条件进行判断，如同时满足以下条件，则交易的结果能够可靠地估计。
（1）合同总收入和总成本能够可靠地计量。合同总收入一般根据双方签订的合同或协议注明的交易总额确定。随着劳务的不断提供，可能会根据实际情况增加或减少交易总金额，企业应及时调整合同总收入。
合同总成本包括至资产负债表日止已经发生的成本和完成劳务将要发生的成本。企业应建立完善的内部成本核算制度和有效的内部财务预算及报告制度，准确提供每期发生的成本。并对完成剩余劳务将要发生的成本作出科学、可靠的估计，并随着劳务的不断提供或外部情况的不断变化，随时对估计的成本进行修订。
（2）与交易相关的经济利益能够流入企业。只有当与交易相关的经济利益能够流入企业时，企业才确认收入。企业可以从接受劳务方的信誉、以往的经验以及双方就结算方式和期限达成的协议等方面进行判断。
（3）劳务的完成程度能够可靠地确定。劳务的完成程度可以采用以下方法确定：
①已完工作的测量；
②已经提供的劳务占应提供劳务总量的比例；
③已经发生的成本占估计总成本的比例。
具体确定方法见下面的“完工百分比法的运用”部分。
3、如资产负债表日不能对交易的结果作出可靠估计，应按已经发生并预计能够补偿的劳务成本确认收入，并按相同金额结转成本；如预计已经发生的劳务成本不能得到补偿，则不应确认收入，但应将已经发生的成本确认为当期费用。
企业在资产负债表日，如不能可靠地估计所提供劳务的交易结果，亦即不能满足上述3个条件中的任何1条，企业不能按完工百分比法确认收入。这时企业应正确预计已经收回或将要收回的款项能弥补多少已经发生的成本，按已经发生并预计能得到补偿的劳务成本金额确认收入，同时按相同的金额结转成本；发生的成本中预计不能得到补偿的部分，不确认收入，但这部分发生的成本应确认为当期费用。
例11：A企业于1993年11月受托为B企业培训一批学员，培训期为6个月，11月1日开学。双方签订的协议注明，B企业应支付培训费总额为60000元，分三次支付，第一次在开学时预付，第二次在培训期中间，即1994年2月1日支付，第三次在培训结束时支付。每期支付20000元。B企业已在11月1日预付第一期款项。
1993年12月31日，A企业得知B企业当年效益不好，经营发生困难，后两次的培训费是否能收回，没有把握。因此A企业只将已经发生的培训成本30000元中能够得到补偿的部分（即20000元）确认为收入，并将发生的30000元成本全部确认为当年费用。A企业应作如下会计分录：
①1993年11月1日，收到B企业预付的培训费时：
借：银行存款 20000
贷：预收帐款 20000
②A企业发生成本时，
借：主营业务成本 30000
贷：银行存款（等） 30000
③1993年12月31日，确认收入：
借：预收帐款 20000
贷：主营业务收入 20000
借：本年利润 30000
贷：主营业务成本 30000
（二）劳务收入的帐务处理
根据上述规定，提供劳务的收入可能在劳务完成时确认，也可能按完工百分比法等确认。劳务收入在确认时，应按确定的收入金额借记“应收帐款”、“银行存款”等科目，贷记“主营业务收入”科目。结转成本时，借记“本年利润”科目，贷记“主营业务成本”科目。企业在年度终了采用完工百分比法确认收入时，如“主营业务成本”科目出现余额的，应并入资产负债表中“存货”项目反映。
具体处理方法见以下各例。
（三）完工百分比法的运用
完工百分比法是指按劳务的完成程度确认收入和费用的方法。企业资产负债表日，如能对提供劳务的交易结果作出可靠估计，应采用完工百分比法确认收入，同时结转相应的成本。
完工百分比法下，收入和相关的费用应按下列公式计算：
本年确认的收入＝劳务总收入×本年末止劳务的完成程度－以前年度已确认的收入
本年确认的费用＝劳务总成本×本年末止劳务的完成程度－以前年度已确认的费用
在劳务总收入和总成本能够可靠计量的情况下，关键是确定劳务的完成程度。企业应根据所提供的劳务的特点，在下列三种方法中选择一种。
1、已完工作的测量
这是一种比较专业的测�